ATTAC -SNUI - L'harmonisation fiscale européenne

L'harmonisation fiscale européenne

SNUI - SYNDICAT NATIONAL UNIFIE DES IMPOTS

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Chaque année, l'acte politique majeur d'un gouvernement réside dans l'adoption de la loi de finances, qui, parce qu'elle rythme l'évolution d'une société dans ses orientations budgétaires, définit l'essentiel de la cohésion sociale au sein d'une nation. "Frapper monnaie" et "lever l'impôt" sont synonymes de souveraineté et d'indépendance. Abandonner ses principes n'est pas chose aisée car chaque autorité fonde sa légitimité sur sa capacité à maîtriser ses deux leviers. Dans le cadre de la construction européenne il a fallu des décennies pour réaliser la monnaie unique tant chaque état revendiquait l'attachement à sa monnaie, symbole de l'unité de chaque nation. Pour autant, l'unité monétaire se réalise sous nos yeux et l'Euro sera une réalité sonnante et trébuchante dès 2002.

En matière d'impôts et taxes, les débats européens autour d'une fiscalité commune ont pris une dimension plus conséquente au cours de la dernière décennie en raison de la mondialisation des échanges et notamment de la mise en place depuis le 1^erjanvier 1993 du grand marché unique européen. Dorénavant, la fiscalité n'est plus considérée comme un élément de politique nationale, mais comme une question internationale et ce malgré les règles de fonctionnement de l'Union Européenne qui conservent la règle de l'unanimité en matière de politique fiscale.

C'est en matière de TVA que l'idée d'harmonisation fiscale européenne a émergé "naturellement" dès lors que le projet de Grand Marché Unique à l'échelle des 12 (puis des 15) prenait forme dans les années 80. L'objectif final affiché dès 1967 (1^ère directive européenne) et confirmé par la 6^ème directive en 1977 a toujours été très explicitement défini : réaliser un marché commun ayant les mêmes caractéristiques qu'un marché intérieur en procédant de facto à la suppression des frontières fiscales.

Dans cette optique, la Commission avait formulé diverses propositions en 1987 qui tendaient à la suppression des taxations à l'importation et des détaxations à l'exportation dès le 1^er janvier 1993 en préconisant le régime de taxation "à l'origine". Mais ces propositions n'ont pas recueilli l'assentiment de plusieurs Etats membres (dont la France) qui ont également rejeté le principe de compensation multilatéral ("clearing house") qui devait permettre que le montant de la taxe perçue dans le pays de départ revienne finalement au pays où s'opérerait la consommation finale du produit.

Pour faire simple, on pourrait dire que le mécanisme du "pot commun" des recettes budgétaires provenant de la TVA, avec redistribution à chaque Etat membre ne convenait quasiment à personne.

Dès lors, c'est un autre système qui a été adopté, celui d'un régime transitoire dans l'attente d'un accord sur l'instauration de la TVA du pays d'origine.

Prévu à l'origine pour une durée de 4 ans (du 1/1/93 au 31/12/96) ce régime transitoire est toujours en vigueur à ce jour ! Sans entrer dans le détail de ses modalités de fonctionnement il faut préciser quelques termes et quelques éléments. Ainsi, en ce qui concerne les échanges commerciaux entre les pays membres de l'UE, les termes "importations - exportations" ont été remplacés par les mots "acquisitions et livraisons intracommunautaires". Afin de pouvoir contrôler la réalité des opérations commerciales il a été procédé à la mise en œuvre d'une coopération administrative renforcée entre les services fiscaux et douaniers des divers pays. En effet, à compter du 1^er janvier 1993, les frontières au sein de l'UE ont disparu. Conséquence immédiate : la suppression de tout contrôle ou formalité à finalité fiscale lors du franchissement physique des frontières intracommunautaires, par les marchandises. Dès lors, le contrôle de la taxation des acquisitions et des livraisons intracommunautaires repose uniquement sur l'exploitation de documents commerciaux usuellement émis ou reçus par les entreprises (bons de commandes, de transport, de livraison, contrats de vente, factures et documents de règlement).

Compte tenu de ces modalités de contrôle "allégées" et de la complexité des relations inter administrations au sein de la Communauté (rigidités considérables des procédures et absence de moyens techniques et humains, notamment) la fraude fiscale en matière de TVA a crû de manière considérable depuis le 1/1/93. Au niveau européen on peut risquer une estimation de 360 Mds de F de perte annuelle de recettes budgétaires.

Outre les procédés classiques de fraude à la TVA, il faut considérer que certaines opérations délictueuses s'articulent autour de montages juridiques complexes (fraudes appelées "carrousels") et de la disparité des taux de TVA applicables au sein des divers Etats membres.

En effet, en matière de taux, la directive n° 92/77/CEE du 19 octobre 1992 a fixé des règles d'harmonisation qui prévoient, pour l'essentiel, que les Etats sont autorisés à avoir un ou deux taux réduits supérieurs ou égaux à 5 % applicables à des biens et services limitativement énumérés. Par ailleurs, ils ne peuvent avoir qu'un taux normal qui doit être supérieur ou égal à 15 %.

A ce jour que constate-t-on ? La convergence des taux de TVA a tendance à s'effectuer par le haut !

A cet égard, la lecture du tableau ci-dessous est particulièrement édifiante.

Constat rapide : A l'heure actuelle, le taux moyen avoisine les 19,5 % et 8 pays sont au dessus de cette moyenne dont 7 sont au dessus de 20 %. On notera au passage que le taux de TVA normal en France était de 18,6 % jusqu'en août 1995, date à laquelle M. MADELIN, alors Ministre des Finances l'avait augmenté de 2 points et qu'il est redescendu à 19.6 % en avril 2000.

On peut légitimement s'interroger sur l'objectif de l'harmonisation fiscale en matière de TVA. Si finalement le régime définitif à venir ne vise qu'à entériner des convergences avérées, on risque fort au rythme actuel d'aboutir à un taux normal plus près de 20 % que de 15 %.

Ø Les autorités européennes ont méconnu les principes fondamentaux de la TVA qui est un impôt non localisable et qui supporte mal l'absence de frontières. Maurice LAURE, lui-même (le père de la TVA) critiquait le système mis en place dans son ouvrage "Science Fiscale" paru en mai 1993.

Ø Les politiques budgétaires des Etats membres semblent privilégier les recettes provenant de l'impôt indirect (et principalement de la TVA). C'est une vision très "consumériste" qui se fonde sur le caractère "indolore" de la contribution fiscale volontaire des redevables réels d'un impôt qu'ils acquittent au jour le jour, sans qu'ils en mesurent le montant global annuel contrairement à l'impôt sur le revenu par exemple.

Ø Le système actuellement en place favorise les fraudes fiscales de grande ampleur qui nécessitent des investigations lourdes de la part des services fiscaux et douaniers s'ils veulent détecter les montages frauduleux. Mission d'autant plus délicate que la réactivité des administrations est largement handicapée par les lourdeurs législatives et techniques alors que les fraudeurs organisent des structures éphémères qui disparaissent au bout de quelques mois.

"Ces sociétés sont un facteur important de fraude, notamment en matière de TVA intracommunautaire, et, par voie de conséquence, d'autres impositions. Elles jouent un rôle important dans l'alimentation en argent liquide de circuits économiques et financiers clandestins, sous la forme de sociétés dites "taxis" !"(Rapport BRARD).

"Trop d'impôt tue l'impôt" est la formule qu'utilisent les détracteurs de l'impôt sur le revenu pour vulgariser la théorie de l'économiste libéral américain Arthur LAFFER. Selon ce dernier, le rendement de l'impôt diminuerait au fur et à mesure qu'augmenterait le taux. Sa théorie s'illustre par la fameuse "courbe de LAFFER".

Selon les économistes libéraux, donc, une pression fiscale trop importante briderait les particuliers et les entreprises dans leur "élan" à investir, épargner, produire, travailler. L'effort étant découragé, il en découlerait, de fait, quasiment mécaniquement, une baisse de l'activité. C'est donc cette théorie que défend Laffer en formalisant de manière simple l'idée que toute augmentation de la pression fiscale entraîne une baisse des activités ou une dérive vers la fraude ou l'évasion fiscale conduisant donc à une diminution du montant de l'impôt.

La courbe proposée par Laffer a procuré, selon Guy SORMAN, ("La solution libérale" 1984) : "une formidable caution théorique à tous ceux qui imputent à la croissance de l'impôt sur le revenu la démotivation des cadres… Elle justifie la révolte fiscale non plus sur le terrain populiste, mais sur celui de l'efficacité économique. Avec Laffer, la révolte fiscale est devenue intellectuellement respectable. Ce n'est plus du poujadisme, c'est de la science économique".

L'économiste français Thomas PIKETTY a publié sous l'égide de la Direction de la Prévision un rapport consacré à l'impôt sur le revenu. Pavé dans la mare de M. LAFFER, ce rapport conteste que la baisse des taux d'imposition pour les revenus les plus élevés ait une réelle incidence économique.

L'analyse réalisée par M. PIKETTY, a cerné les incidences sur les revenus des contribuables les plus riches, des importantes variations de l'impôt sur le revenu intervenues au cours des 25 dernières années. Ainsi, dans la période concernée, se sont succédés : la création des la tranche de 65 % et le plafonnement du quotient familial en 1981-1982, l'abaissement des taux supérieurs (1986-1987) puis les baisses importantes intervenues en 1994 et 1996.

Constat : Toutes ces modifications, tant à la hausse qu'à la baisse n'ont conduit "à aucune variation importante des revenus concernés. Et les fluctuations observées s'expliquent principalement par le cycle économique et non par la fiscalité". Donc, les statistiques fiscales étudiées et soumises par M. PIKETTY, à diverses simulations tendraient à démontrer clairement que la "courbe de Laffer" ne peut être considérée comme un dogme, puisque les plus hauts revenus seraient en fait très peu sensibles aux variations des taux d'imposition.

L'auteur du rapport "iconoclaste" s'est empressé d'ajouter que si toutefois la théorie de LAFFER avait encore quelque pertinence, il faudrait admettre que "la France est encore loin du sommet de la courbe de Laffer". En effet, il ajoute que "le fait que la baisse des taux marginaux du barème de 1993-1996 ait mécaniquement conduit à une baisse des recettes fiscales suggère assez clairement que le sommet de la courbe de Laffer n'a pas été atteint en France".

Thomas PIKETTY "enfonce le clou" en mettant en lumière des éléments statistiques dont peu de contribuables ont réellement la connaissance ou n'en ont pas conservé la mémoire. Ainsi, il rappelle que "Si les recettes de l'impôt sur le revenu en 1997 représentait le même pourcentage du revenu imposable total des Français qu'en 1992, alors l'Etat disposerait de recettes supplémentaires de l'ordre de 70 milliards de F".

En matière économique, financière et monétaire, la "pensée unique" libérale a vu surgir des contradicteurs. La "pensée unique fiscale" reste à combattre.

Les comparaisons européennes en matière d'impôt sur le revenu permettent de battre en brèche bon nombre d'idées reçues et de clichés trompeurs.

Impôt sur le revenu : comparaison de la pression fiscale dans 6 pays d'Europe pour un contribuable célibataire sans enfant

Impôt sur le revenu : comparaison de la pression fiscale dans 6 pays d'Europe pour un contribuable marié ayant deux enfants à charge

Eléments retenus : un seul salaire, pas de déduction spécifique du revenu global ou réduction d'impôt, pas d'option pour la déduction des frais réels.

Parités monétaires au 31 décembre 1998 : 1 DM = 3,40 FF ; 1 Fl = 2,97 FF ; 1 FB = 0,1626 FF ; 1 £ = 9,483 FF ; 1 L = 0,00338 FF.

Un tour d'horizon international est aussi assez instructif en matière de pression fiscale et de structures budgétaires des pays industrialisés – Cf. annexe 1.

Comparaisons internationales à l'appui, les détracteurs de l'impôt sur le revenu mettent régulièrement en exergue ce taux pour soutenir leur thèse du "trop d'impôt tue l'impôt" souhaitant ainsi rallier à eux l'opinion publique.

Mais qu'en est-il réellement ? A la lecture du tableau ci-dessous, on s'aperçoit très rapidement que les contribuables concernés par le taux marginal de 54 % ne sont que 228 000 sur les 31 millions de foyers fiscaux français (moins de 1 %).

(Source : DGI, bureau CS4). Note : L'impôt avant correction correspond à l'impôt hors les impositions à taux forfaitaires et avant imputation des avoirs fiscaux et crédits d'impôt. Le revenu net imposable est le revenu soumis au barème progressif, qui comprend les revenus et plus-values taxés selon le système du quotient, mais exclut les plus-values taxées à taux proportionnel. Le taux moyen d'imposition est défini comme le rapport du montant d'impôt avant corrections sur le montant du revenu net imposable.

Nous soulignerons par ailleurs, qu'au sein de ce nombre de 228 000, on constate que seuls 4 000 foyers fiscaux subissent effectivement un taux moyen d'impôt supérieur à 50 % (moins de 0,02 % de l'ensemble des foyers fiscaux) !

De surcroît, si l'on prend comme référence une source de revenus uniquement constituée de salaires, il convient de rappeler que le système fiscal français prévoit des déductions forfaitaires et abattements qui font que les revenus déclarés sont retenus pour seulement 72 % ("abattements" successif de 10 % et 20 %) du montant perçu. Pour faire simple, dans ce cas, le taux marginal de 54 % étant appliqué sur une base réduite ne représente qu'un taux effectif de l'ordre de 39 % !

Par ailleurs, on peut constater dans ce même rapport du Conseil des Impôts, (page 42), que l'étude réalisée par M. PIKETTY est particulièrement édifiante sur la composition des revenus déclarés.

Source : Piketty, 2000. Note : les 0,1 % foyers les plus riches, soit 30 000 foyers fiscaux, ont un revenu fiscal qui représente 2,0 % du revenu fiscal total ; chacun de ces foyers gagne plus de 1 400 000 F : ce revenu est composé principalement de salaires (32 %), de revenus de capitaux mobiliers (30 %) et de bénéfices non commerciaux (20 %), les autres revenus catégoriels (pensions, bénéfices agricoles, bénéfices industriels et commerciaux, revenus fonciers, revenus des gérants associés) sont plus limités.

Enfin il convient de souligner que la structure des très hauts revenus permet d'échapper plus facilement au barème de l'impôt sur le revenu. Les revenus non salariaux et les revenus fonciers, qui peuvent éventuellement permettre de constater des déficits, les revenus de valeurs mobilières, qui bénéficient, soit du prélèvement libératoire, soit de l'avoir fiscal, les plus-values de cession ou les "stock-options" sont plus fortement représentés dans la structure des hauts revenus.

En conclusion de ce chapitre, on pourrait conclure que "par les temps qui courent il vaut mieux être un riche actionnaire qu'un simple salarié, à moins d'avoir le privilège de bénéficier de nombreuses "stock-options" !"

Pour remédier à ses anomalies et aux distorsions du système actuellement en vigueur les voies de la réforme fiscale passent par :

Ø La réintégration des plus-values dans le revenu taxable selon le régime de droit commun.

Au regard des récentes décisions gouvernementales adoptées dans le cadre du projet de loi de finances pour 2001, il apparaît à l'évidence que l'impôt sur le revenu, seul véritable impôt progressif "fait les frais" de l'expression des contribuables qui au cours de l'été dernier manifestaient leur ras le bol d'une trop grande pression fiscale … en matière de TVA et de TIPP. Quel paradoxe !

Mais la dimension européenne n'est pas étrangère aux choix opérés par le Ministre des Finances qui a rejoint l'idée allemande d'un allégement conséquent de la fiscalité des ménages allemands en réduisant leur contribution budgétaire par une baisse de l'impôt sur le revenu Outre-Rhin. On oublie toutefois d'informer l'opinion publique de la disparité existante entre les deux structures budgétaires (françaises et allemandes). En effet, en France l'impôt sur le revenu représente un peu moins de 20 % des rentrées fiscales alors qu'il atteignait, il y a peu de temps encore, plus de 25 % en Allemagne.

Par ailleurs, un examen attentif des diverses dispositions fiscales adoptées de part et d’autre du Rhin permet également de constater que les apparences sont trompeuses. Ainsi, une lecture sommaire des dispositions adoptées en matière de taux conduit à un constat simple : en Allemagne, le taux supérieur de l’IR sera réduit de 48,5 % en 2001 à 42 % en 2005, alors qu’en France, il passera de 54 % actuellement à 52,5 % en 2003. Mais au delà de l’apparence des taux, il convient d’examiner les bases taxables. Ces taux s’appliquent à un revenu fiscal net, lequel est nettement réduit en France (après application des “ abattements ” de 10 % et 20 %) par rapport à celui retenu en Allemagne. Dès lors en l’état actuel des choses, à revenu égal, un contribuable allemand payera toujours plus d’impôt sur le revenu que le contribuable français.

Comme en matière d'impôt sur le revenu, en matière d'impôt sur les sociétés (IS) ne s'attacher qu'aux taux applicables ne pourrait conduire qu'à une analyse tronquée de la contribution effective des entreprises aux budgets nationaux.

En effet, les comparaisons à opérer méritent là aussi, un examen attentif des règles comptables et fiscales qui définissent la base taxable (le bénéfice au sens large du terme) et les modalités d'application de régimes dérogatoires ou d'exonération (partielle ou totale, temporaire ou permanente).

Ainsi, en reprenant les exemples allemand et français, si l'on peut constater qu'après les récentes réformes annoncées, le taux de l'IS sera de 25 % en Alllemagne et de 33 % en France, il faut en revanche considérer que l'assiette de l'IS en Allemagne est simultanément élargie notamment par une réforme des règles de l'amortissement.

Par ailleurs, le projet de loi de finances pour 2001 comporte pour la France une démarche inverse en matière de règles d'amortissement puisque le régime de l'amortissement dégressif sera rendu moins favorable qu'il ne l'est actuellement.

Dans ces conditions, les comparaisons de pression fiscale sur les entreprises de type "capitalistique" sont difficiles à réaliser, sachant, en outre, que la taxe professionnelle en France tend plus à se rapprocher (compte tenu des dispositions adoptées en 1999 - suppression de la part salariale dans les bases) de la "Uniform Business Rate" britannique que de la "Gewerbesteuer" allemande.

A cela il faut rajouter toutes les "situations particulières" épinglées par le Rapport PRIMAROLO qui a identifié au sein de l'UE, plus de 60 mesures fiscalement dommageables qui devront progressivement être supprimées afin de répondre aux principes du "Code de bonne conduite" adopté en matière de fiscalité des entreprises par tous les états membres.

En France, le seul sujet des "zones franches fiscales" mériterait un développement de 20 pages tant les dispositions adoptées en la matière sont nombreuses et opaques. Certaines décisions peuvent conduire les entreprises de taille internationale à chasser l'avantage fiscal temporaire (5 ou 10 ans) pour optimiser leur politique de gestion à court terme des charges liées à l'emploi. En cela les législations fiscales disparates, dont les arcanes sont parfois inspirés par le souci d'une gestion sociale de la misère ou la désertification économique, ouvrent des possibilités d'optimisation fiscale dont les multinationales sont friandes. Les Etats favorisent par le biais de ces décisions conjoncturelles un véritable "nomadisme fiscal" de structures économiques et financières supra-nationales qui n'ont qu'une "morale" : le profit maximal et à courte échéance.

Une chose paraît claire, toutefois : les pays européens harmonisent la fiscalité des entreprises par le bas et les taux d'IS convergent actuellement vers un niveau de 30 %.

Une mention particulière peut être attribuée (à titre d'exemple) aux Pays-Bas où une loi du 24/12/1996 a institué un nouveau dispositif fiscal destiné à favoriser l'implantation de sociétés de financement interne à des groupes, lesquelles peuvent opérer, pour les sociétés affiliées, des opérations de prêt, de placements financiers à court terme ou de crédit bail.

Ces sociétés ayant un régime fiscal privilégié, on mesure aisément l'incidence que peut avoir ce régime sur les transferts de matière imposable. La sous capitalisation des filiales implantées dans des pays à fiscalité non privilégiée prend alors tout son sens, les intérêts comme les redevances de crédit bail étant versées en franchise d'impôt sur les sociétés dans l'Etat d'implantation de l'activité et les opérations correspondantes étant sans risque financier, car opérées au sein d'un même groupe. En outre, avec la mise en place de l'euro, il n'y aura plus ni risque ni frais de change.

Dans un contexte mondialisé consacrant la fameuse "nouvelle économie", les timides dispositions adoptées relatives à la lutte contre les paradis fiscaux, apparaissent encore bien dérisoires face aux multiples procédés de fraude, d'évasion ou d'optimisation fiscale.

Un véritable défi reste à relever : lutter efficacement contre l’évasion que permettent les ventes entre filiales des grandes entreprises multinationales. Ce que l’on nomme communément les “ politiques de prix de transfert ” est devenu un véritable casse-tête pour les administrations fiscales. Témoin de ce champ privilégié de l'évasion, l’envolée des redressements opérés par la DGI sur les activités internationales des firmes. A cet égard, l’histogramme ci-après est très éloquent.

L'envolée des redressements prononcés par la Direction Générale des Impôts sur les activités internationales des firmes (base 100 en 1994).

Cet accroissement du nombre des procédures et des redressements n'est cependant que l'arbre qui cache la forêt et les moyens ne sont toujours pas à la hauteur des enjeux. Lutter contre ce phénomène n’est pas chose aisée et devient d’autant plus compliqué qu’une part de plus en plus importante des transactions sont immatérielles : redevances de brevets ou de marques, royalties, etc…

Pour autant, les choses évoluent dans le bon sens nous dit-on. L’institution récente par l’administration française d’une procédure d’accord préalable sur les prix de transfert a été considérée comme une avancée positive par les groupes internationaux et leurs conseillers. Un tel commentaire peut-il nous laisser à penser que cette nouvelle disposition constitue une véritable avancée vers la justice fiscale et un contrôle fiscal de meilleure qualité ?…

L'enjeu est considérable, puisque selon les sources de l'OCDE, plus de 60 % du commerce mondial provient des transactions effectuées au sein des groupes multinationaux susceptibles d'entrer dans le champ des législations sur les prix de transfert.

Pierre d'achoppement du système proposé : la crainte pour ces grands groupes qu'il y ait un lien de cause à effet entre l'accord préalable sur les prix de transfert (APP) et un contrôle fiscal ultérieur. Les craintes seraient fondées sur le fait que certaines informations "sensibles" parviendraient à l'administration, que celle-ci ne donnerait pas d'accord préalable mais qu'elle utiliserait par contre des informations dans le cadre d'un contrôle ultérieur. Cette situation envisagée par l'OCDE dès 1995 a déjà conduit cette organisation à fortement souligner que "des problèmes peuvent se poser si les administrations fiscales font un usage abusif à des fins de vérifications (sic !) des renseignements obtenus lors d'un APP… En outre, il ne faut pas qu'une demande infructueuse d'APP par un contribuable incite l'administration à déclencher un contrôle de sa situation".

Transparence donc dans les marchés internationaux, mais … pas trop tout de même !

Au delà des règles comptables ou fiscales adoptées pour définir le traitement fiscal d'un bénéfice taxable à l'impôt sur les sociétés, il paraît également utile de s'interroger sur les moyens du contrôle fiscal qui visent à faire respecter les dispositions législatives en vigueur.

A cet égard les morales de La Fontaine ont toujours une certaine pertinence et notamment celle-ci :

"Selon que vous serez puissant ou misérable, les jugements de cour vous rendront blanc ou noir".

LES MOYENS DE CONTROLE DES REGLES EN VIGUEUR : LA TRANSACTION A LA MODE AMERICAINE !

Le 9 mars 2000, se tenait à Paris un colloque organisé par la Cour Administrative d’Appel de Paris et le Bureau Francis Lefebvre, sous le haut patronage de Mme Guigou et de M. Sautter, intitulé “ Prévenir et régler à l’amiable les litiges fiscaux ”.

Au cours de ce symposium de nombreux intervenants de la DGI étaient conviés à disserter, notamment, sur la procédure de transaction fiscale américaine qui vise à un règlement rapide des poursuites engagées par le très célèbre “ Department of Treasury - Internal Revenue Service ” (IRS).

Eviter des marathons judiciaires est une chose, mais est-ce toujours compatible avec le souci de justice fiscale ?

Dans ce domaine comme dans d’autres, les comparaisons internationales fleurissent et l’inspiration anglo-saxonne semble encore de mise. Sans être spécialiste de droit fiscal américain, on peut raisonnablement penser que ce type de transaction est mis en œuvre à la demande des plus avertis (souvent les plus fortunés) des contribuables d’Outre-Atlantique. Une telle démarche est aussi considérée comme “ favorable ” par l'administration américaine, dans la mesure où l’acceptation de l’offre transactionnelle (formulée uniquement à l’initiative du contribuable) procède – selon les commentaires de l’IRS, repris par la DGI - “ d’une démarche pragmatique et de bon sens ”.

Entre autres avantages attendus d’une telle procédure : “ l’administration peut déterminer ainsi le montant effectivement recouvrable d’un redressement qui donnait lieu à contestation ou qui n’aurait pu être acquitté en totalité ”. “ Elle peut recouvrer le maximum de ce qu’il est raisonnable d’espérer récupérer dans les plus courts délais et au moindre coût pour l’Etat ” !

Enfin, un des objectifs de l’administration est également d’offrir aux contribuables contrôlés un “ nouveau départ leur permettant de remplir volontairement leurs obligations fiscales ”. On retrouve là le concept de compliance.

Prévenir et régler à l’amiable les litiges fiscaux peut être une orientation louable et il ne faut jamais s’interdire de réfléchir à une amélioration des relations entre les contribuables et l’administration fiscale ; mais il faut que cette orientation concerne tous les contribuables et pas seulement les plus fortunés et que l'administration dispose de moyens étendus pour contrôler les opérations.

Dorénavant (depuis le 1er mars dernier), l’administration fiscale américaine impose tant aux entreprises qu’à leurs conseils de déclarer les opérations et schémas permettant de réduire de façon significative leurs impôts. Les nouvelles dispositions adoptées aux Etats-Unis s’inscrivent résolument dans l’orientation définie depuis près de deux ans visant à accroître les moyens de lutte contre l’optimisation fiscale (“ tax shelters ”, littéralement abris ou niches fiscales). Ces dispositions obligent notamment les contribuables américains à déclarer aux autorités les opérations fiscalement avantageuses et sont ainsi visés, par exemple, les démembrements de contrats, les opérations de transfert de crédits d’impôt étrangers, l’utilisation abusive de “ partnerships ” (sociétés fiscalement transparentes) dont l’effet est d’allouer des pertes fiscales à des entreprises bénéficiaires et les profits imposables à des entités étrangères ou exonérées d’impôt aux Etats-Unis.

Par ailleurs, une deuxième catégorie des transactions à déclarer est beaucoup plus large puisqu’elle concerne les opérations de toute nature dont l’effet est de réduire la charge fiscale de l’intéressé de plus de 5 millions de dollars pour un exercice donné.

Ces nouvelles obligations déclaratives sont à la charge tant du contribuable bénéficiaire de l'avantage fiscal que de l’intermédiaire ayant organisé le montage et l’absence de déclaration est considérée comme un élément caractérisant la mauvaise foi ou la manœuvre frauduleuse en cas de contrôle ultérieur justifiant des pénalités s’élevant à 75 % des redressements notifiés.

Ce système de contrôle a priori consacre un certain durcissement de la législation fiscale américaine qui va bien au delà de la procédure française dite du “ rescrit ” prévue à l’article L 64 B de notre Livre des Procédures Fiscales.

Tant en matière de législations fiscales applicables que de moyens de contrôle du respect de ces règles il y aurait matière à de longues dissertations.

Deux aspects importants mériteraient toutefois un éclairage plus complet : la fiscalité applicable au patrimoine et celle réservée aux revenus de l'épargne.

Dans ces deux domaines, l'harmonisation fiscale européenne est loin d'être réalisée et le récent "accord" sur la fiscalité de l'épargne n'est qu'un leurre. Les délocalisations fiscales évoquées il y a quelques mois sont des épiphénomènes mais qui sont révélateurs du "nomadisme fiscal'" des fortunes des particuliers.

Ø La disparité des systèmes fiscaux est une formidable aubaine pour les spéculateurs de "tout poil", pour les investisseurs à l'affût de toute astuce réduisant les coûts de production mais surtout de tout fraudeur voulant, au delà d'une optimisation fiscale, "pomper" les deniers publics de tel ou tel état.

Ø La mondialisation des échanges favorise, y compris au sein de "marchés homogènes" (tels que l'UE) des attitudes prédatrices de bases imposables qu'il est possible de soumettre à des taux d'imposition privilégiés pour optimiser la "distribution de bénéfices" en franchise d'impôt.

Ø Les moyens de contrôle et de régulation s'avèrent de plus en plus inadaptés pour garantir le respect des lois applicables. Les frontières sont tombées mais pas pour les administrations fiscales, douanières et judiciaires qui "courent un cent dix mètres haies avec des boulets aux pieds" face à des fraudeurs dopés à l'EPO !

Ø La concurrence fiscale affecte l'équité intraterritoriale et interterritoriale. Intraterritoriale tout d'abord en ce sens que la charge fiscale se répartit entre les différents contribuables d'un même état membre par le biais d'impôts indirects proportionnels au détriment d'impôts directs et progressifs, plus justes par construction. Interterritoriale ensuite, car la répartition, entre les pays, des recettes fiscales provenant d'entreprises ou de particuliers opérant dans plusieurs états membres, en l'absence de coopération fiscale peut encourager une attitude de "resquilleurs" chez les entreprises (par la fixation de prix de transfert ou l'adoption du système de sous-capitalisation) et chez les particuliers, notamment par la délocalisation de leur résidence fiscale. Dans ce cas ces derniers utilisent les services publics de deux pays et ne paient d'impôts directs que dans le pays où sévit la plus faible pression fiscale. La répartition de la charge fiscale se fera alors au détriment des "captifs" transférant l'impôt assis sur des bases mobiles vers des bases immobiles. La progressivité de l'impôt sur le revenu devra dès lors être limitée, les recettes fiscales devant être collectées davantage sur le principe en vertu duquel l'utilisateur d'un bien collectif doit être taxé.

Après le système du "serpent monétaire" il faut sans doute envisager le principe d'un "serpent fiscal" encadrant de manière contraignante l'ensemble des éléments constitutifs de l'impôt (champ d'application, bases, taux, etc…) afin de déboucher rapidement sur une réelle harmonisation fiscale.

Le tableau est dressé à partir des données fiscales de l'année 1996 Sources : Statistiques des recettes publiques 1965-1997, OCDE, Paris 1998. La situation des salariés au regard de l'impôt et des transferts sociaux 1997.

OCDE, Paris, 1999, Base de données fiscales. Division des Affaires Fiscales, DAF.

1. En comparant les pays, on doit aussi tenir compte des différences suivantes : la longueur des tranches d'impôt, le montant des allégements fiscaux et le taux de cotisation de salariés à la sécurité sociale. Le taux le plus élevé des impôts sur le revenu des personnes physiques inclut des majorations particulières provisoires.

Les taux globaux incluent les taux (moyen) des impôts sur le revenu perçus par l'administration centrale et par les collectivités locales tels qu'ils sont définis dans la Base de données fiscales de l'OCDE : 1998.

2. Ce pourcentage reflète à la fois le niveau fiscal global et le poids relatif de l'impôt sur le revenu des personnes physiques et les cotisations des salariés à la sécurité sociale dans la combinaison des impôts nationaux : 1997.

3. Familles avec un seul salarié. Comprend les avantages perçus au titre des allocations familiales et/ou les allégements fiscaux.

a. Bénéfices non distribués, comprend aussi les impôts locaux les plus élevés sur les sociétés.